Налог на прибыль распределение прямых расходов. Косвенные расходы

Косвенные расходы: подробности для бухгалтера

• О том, как налоговики расходы с налогоплательщиком не поделили
• Прямые и косвенные налоговые расходы

  Вторых, «налоговая» классификация прямых и косвенных расходов (и, соответственно, перечень этих... Данные затраты относятся к постоянным (косвенным) расходам, не формирующим прямую себестоимость продукции... неправомерности учета затрат в составе косвенных расходов: не истребовали информацию, не... оборудования (производственных помещений) к косвенным расходам основан на субъективных предположениях, не... обязанность налогоплательщика утверждать сам перечень косвенных расходов. Порядок отнесения расходов к...

• Правом самостоятельного определения состава прямых расходов надо пользоваться осторожно

  Отчетном (налоговом) периоде, признаются косвенными расходами этого отчетного (налогового) периода и... поддержал налогоплательщика, который учел как косвенные расходы на оплату работ, выполненных... расходов при распределении прямых и косвенных расходов одновременно требует от общества... Поддержал налогоплательщика, учитывавшего в составе косвенных расходов затраты на электрическую и тепловую... затрат при распределении прямых и косвенных расходов одновременно требует от налогоплательщика обоснования...

• К каким расходам придирчивы налоговики (1 часть)?

  К методике распределения прямых и косвенных расходов, установленных самой компанией, то... самостоятельного формирования перечня прямых и косвенных расходов высказали высшие судьи. Как отмечено... возможность самостоятельно определять прямые и косвенные расходы, закрепленная налоговым законодательством, не означает... товаров (работ, услуг), к косвенным расходам только при отсутствии реальной возможности... поводу неправомерного включения в состав косвенных расходов затрат на проведение экспертизы...

• Споры по налогу на прибыль (Практика Верховного Суда РФ за 2018)

  Вправе отнести материальные затраты к косвенным расходам, только если отсутствует реальная... буровзрывных работ не соответствуют понятию косвенных расходов, предусмотренных НК РФ. Определение... характера). Нарушение налогоплательщиком порядка распределения косвенных расходов повлекло завышение прямых расходов и... кровли арендуемого здания в составе косвенных расходов, поскольку обязанность по капитальному... ведении налоговых регистров по составу косвенных расходов, по причине неправомерного учета...

• Амортизация и амортизационная премия по приобретенным ос, участвующим в строительстве объекта

  Капитальных вложений признаются в качестве косвенных расходов того отчетного (налогового) периода, ... объекта. Обществом в состав косвенных расходов на производство и реализацию была... амортизация, а амортизационная премия признается косвенными расходами, не участвующими в формировании стоимости... сумму амортизационной премии в качестве косвенных расходов того отчетного (налогового) периода, ... амортизационная премия должна учитываться в косвенных расходах после того, как объект строительства...

• Закрытие затратных счетов: 20, 23, 25, 26

  Заполняются и справочники: методы определения косвенных расходов и перечень прямых расходов. На... производства по конкретной номенклатурной группы. Косвенные расходы не имеют субконто « Номенклатурная группа... себестоимость продукции, работ, услуг», то косвенные расходы будут списываться при закрытии месяца... для настройки регистр « Методы определения косвенных расходов ». Данный регистр заполняется ежегодно при... вариантов выбора базы распределения для косвенных расходов: Объем выпуска – счет 25 ...

• Нюансы применения амортизационной премии

  Амортизационной премии учитываются в составе косвенных расходов отчетного (налогового) периода независимо... основных средств отражается в составе косвенных расходов. Формированию такого подхода способствовали письма... нижестоящих судов: учитывать в составе косвенных расходов можно суммы амортизационной премии, ... сумм амортизационной премии в составе косвенных расходов не имеется. Таким образом, ... признают необоснованным включение в состав косвенных расходов текущего периода сумм амортизационной премии...

• Налог на прибыль в 2017 году. Разъяснения Минфина России

  Производством товаров (работ, услуг), к косвенным расходам только при отсутствии реальной возможности... производством товаров (работ, услуг), к косвенным расходам только при отсутствии реальной возможности... производством товаров (работ, услуг), к косвенным расходам только при отсутствии реальной возможности...

• Как учитывать расходы пока у организации не появилась выручка?

  Ст. 318 НК РФ). Сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных... затраты относятся, как правило, к косвенным расходам и могут быть учтены в... в налоговом периоде доходов, учтенные косвенные расходы будут формировать убыток текущего налогового... производство и реализацию. Прямые и косвенные расходы в налоговом учете; - Энциклопедия решений...

• Подрядчику об учете доходов и расходов в целях налогообложения прибыли

  Подразделения (расходы учитываются в составе косвенных расходов текущего месяца); оказанных безвозмездно (расходы... примера приведены в таблице. Месяц Косвенные расходы, руб. Прямые расходы, руб. Сентябрь... года можно учесть не только косвенные расходы в размере 350 000 руб... года также можно учесть как косвенные расходы в размере 400 000 руб... учета расходов заключается в следующем: косвенные расходы уменьшают прибыль текущего отчетного периода...

• Варианты расчета себестоимости в «1С:Бухгалтерии 8», ред. 3.0

  От установленной последовательности закрытия подразделений. Косвенные расходы распределяются согласно правилам, установленным... предварительно настройкой « Методы распределения косвенных расходов организации », которая была описана выше... последовательности закрытия подразделений с учетом косвенных расходов. Корректировка стоимости продукции и... Калькуляция себестоимости »; справка-расчет « Распределение косвенных расходов »; справка-расчет « Себестоимость продукции ». Стандартный...

Страховые взносы, часть транспортных и косвенных расходов). Вторые не имеют пропорциональной связи... налогообложению прибыли напоминают прямые и косвенные расходы. Налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной... , установив необходимость разделения отдельных постоянных (косвенных) расходов между себестоимостью продукции (прямыми расходами...

• Налоговый учет государственных учреждений в «1С» с 2017 г.

  Для раздельного учета прямых и косвенных расходов производства согласно ст. 318 НК... , указанных в форме « Методы распределения косвенных расходов ». На закладке « Налог на прибыль...

• Практика Верховного Суда РФ по налоговым спорам за октябрь 2018

  Характера). Нарушение налогоплательщиком порядка распределения косвенных расходов повлекло завышение прямых расходов и... характера). Нарушение налогоплательщиком порядка распределения косвенных расходов повлекло завышение прямых расходов и...

Прямые затраты в бухгалтерском учете - это те расходы организации, которые непосредственно связаны с производством продукции, выполнением работ или оказанием услуг. Они считаются прямыми в силу особенностей технологии и организации процесса производства.

В налоговом учете перечень прямых расходов организация тоже устанавливает самостоятельно с учетом правил Налогового кодекса.

Прямые и косвенные расходы выделяют те организации, которые применяют метод начисления по налогу на прибыль (п. 1 ст. 318 НК РФ).

При этом если косвенные расходы организация полностью учитывает в расходах по налогу на прибыль по мере их признания, то прямые расходы необходимо распределять между реализованной и нереализованной продукцией (в т.ч. остатками НЗП) в порядке, предусмотренном НК и учетной политикой организации (п. 2 ст. 318 , ст. 319 НК РФ).

Прямые расходы по налогу на прибыль: перечень

Прямые расходы на производство продукции - это часть расходов, связанных с производством и реализацией. НК дает организации возможность установить перечень прямых расходов самостоятельно. Необходимо лишь закрепить его в своей .

Под прямыми расходами на производство продукции понимаются, в частности:

• (пп. 1 и пп. 4 п. 1 ст. 254 НК РФ);
• расходы на оплату труда работников, которые заняты в процессе производства товаров, выполнения работы, оказания услуг, а также взносы во внебюджетные фонды с указанных расходов;
• суммы начисленной амортизации по основным средствам, которые используются при производстве товаров, работ, услуг.

Закон позволяет организациям вносить в учетную политику изменения, не связанные с изменением законодательства, лишь с начала налогового периода (ст. 313 НК РФ). А поскольку налоговый период по налогу на прибыль составляет год, то, выходит, изменить правила учета можно только раз в году. Понятно, что технически такие правки логичнее проводить в декабре. То есть сейчас самое время провести анализ применяемых методов учета, их эффективности и соответствия текущей ситуации в бизнесе. И при необходимости изменить учетную политику.

Вводная информация

Одним из условий, которое законодатель требует обязательно включить в учетную политику для целей налога на прибыль — порядок отнесения расходов к прямым и косвенным (ст. 318 НК РФ). И относиться к этому требованию формально не стоит. Правильное закрепление этого порядка важно, поскольку непосредственно влияет на уплачиваемую сумму налога. Ведь косвенные расходы можно учесть в полном объеме в периоде их осуществления. Прямые же признаются по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены. Понятно, что за этим распределением внимательно следят налоговики, дабы не допустить произвольного уменьшения суммы налога, перечисляемой в бюджет (путем завышения косвенных расходов). Поэтому и налогоплательщик должен четко понимать какие расходы (и, главное, — почему) он отнес к косвенным, а какие к прямым. Аргументированно изложить свою позицию по этому вопросу как раз и можно в учетной политике.

Кто делит расходы

Для начала определимся с тем, кто вообще должен задумываться о распределении расходов. Тут можно сразу выделить две категории налогоплательщиков, для которых данный раздел в учетной политике не актуален.

Во-первых, правилами распределения расходов на прямые и косвенные могут воспользоваться только те организации, которые работают по методу начисления. У налогоплательщиков, определяющих доходы и расходы кассовым методом, разделение расходов на прямые и косвенные не производится, поэтому соответствующий раздел в учетной политике попросту не нужен.

Во-вторых, подобное деление не актуально для организаций, которые занимаются оказанием услуг. Они имеют право все расходы учитывать в периоде их несения (п. 2 ст. 318 НК РФ, письмо Минфина России от 15.06.11 № 03-03-06/1/348). То есть, таким налогоплательщикам, делить, собственно, нечего — по сути, все расходы у них косвенные.

Все остальные налогоплательщики должны распределять расходы на прямые и косвенные, закрепив порядок такого распределения в учетной политике для целей налога на прибыль. Как же это сделать?

НК РФ — не правила, а ориентиры

Однако делать такие «переносы» произвольно нельзя. Отнесение расходов к прямым или косвенным должно быть обоснованным. Такое требование предъявляют и налоговые органы (письмо ФНС России от 24.02.11 № КЕ-4-3/2952@; см. « »), и суды (см. определение ВАС РФ от 22.06.12 № ВАС-7511/12).

Как обосновать косвенность расхода

В упоминавшемся выше письме ФНС России сказано: хотя НК РФ не ограничивает организацию в отнесении тех или иных расходов к прямым или косвенным, из положений ст.ст. , и НК РФ следует, что выбор этот должен быть обоснованным. Обоснованность должна заключаться в том, что косвенными не могут быть затраты, которые связаны с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

Другими словами, механизм распределения затрат должен содержать экономически обоснованные показатели, обусловленные технологическим процессом. Отнести отдельные затраты, связанные с производством товаров (работ, услуг), к косвенным можно только при отсутствии реальной возможности отнести их к прямым расходам с применением экономически обоснованных показателей.

Вторят налоговикам и представители судебной власти: предоставляя налогоплательщику возможность самостоятельно определять учетную политику, включая формирование состава прямых расходов, глава 25 НК РФ не рассматривает этот процесс как зависящий исключительно от воли организации. Напротив, ст. 318 и ст. 319 НК РФ относят к прямым расходам только те затраты, которые непосредственно связаны с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг). Поэтому если отнести прямые расходы к конкретному производственному процессу изготовления данного вида продукции (работ, услуг) невозможно, то в учетной политике нужно определить механизм их распределения с применением экономически обоснованных показателей (см. определение ВАС РФ от 22.06.12 № ВАС-7511/12).

Поразительное единодушие! Но, к сожалению, никакой конкретики. Поэтому давайте посмотрим на конкретных примерах, как должно выглядеть в учетной политике использование таких «экономически обоснованных показателей».

Амортизация по движимым ОС

В любой организации имеются основные средства, для производства продукции не используемые. Речь идет об оргтехнике, компьютерах, мебели, транспорте, предназначенных для управленческого персонала.
Соответственно, амортизацию по таким основным средствам с полным правом можно признать косвенным расходом, указав на это в учетной политике компании.

Амортизация по недвижимости

Несколько сложнее ситуация с помещениями. Ведь, зачастую, и производственные, и непроизводственные мощности располагаются в одном и том же здании. Делить амортизацию единого объекта Налоговый кодекс не разрешает. Это означает, что компании нужно четко определиться: относятся подобные затраты к прямым или косвенным.

Сделать это можно путем экономического анализа. Необходимо посмотреть, сколько (в процентном отношении) площади занято производственными мощностями, а сколько — непроизводственными. Если получится, что производственные площади занимают явно меньше половины, то суммы амортизации по всему помещению можно признать косвенными расходами (см. определение ВАС РФ от 16.08.12 № ВАС-9792/12, где судьи признали законным включение в состав косвенных расходов амортизации по зданию, где производственное оборудование занимало не более 30-50% площади помещений).

При этом в учетной политике рекомендуем закрепить не только сам факт отнесения данных затрат к косвенным, но и основные моменты расчетов. Это можно сделать, например, в приложении к учетной политике. В случае спора бухгалтеру не придется заново готовить доказательства — они всегда будут под рукой.

Оплата труда

Как уже упоминалось, в любой организации, есть персонал, напрямую в производстве продукции не задействованный. При этом расходы на оплату труда и приходящиеся на них суммы страховых взносов на обязательное страхование НК РФ называет в числе прямых расходов. Но в отношении управленческого персонала налогоплательщик вправе признать такие затраты косвенными (см. письмо Минфина России от 20.09.11 № 03-03-06/1/578). В частности, косвенными расходами могут быть затраты на оплату труда руководителя, работников бухгалтерии, финансовой и кадровой служб. Таким образом, расходы на оплату труда непроизводственного персонала, включая суммы страховых взносов можно учитывать в расходах единовременно. Единственное условие для этого — включение соответствующего пункта (об отнесении данных расходов к косвенным) в учетную политику организации.

Арендные платежи

Отнесение арендных платежей к прямым или косвенным расходам напрямую зависит от того, что именно арендуется и как предмет аренды используется компанией. Понятно, что арендные платежи за станки или компьютеры, которые используются для производства продукции, иначе как к прямым расходам не отнесешь. А вот плату за аренду офиса уже можно рассматривать с точки зрения доли, которую в этом офисе занимает «производственная часть» (см. постановление АС Московского округа от 30.09.14 № Ф05-10544/14). А поскольку данные соотношения могут из года в год меняться, то это лишний повод провести аудит учетной политики и привести ее в соответствие с реальностью, чтобы и налоги не переплачивать, и конфликта с инспекторами избежать.

При составлении декларации по налогу на прибыль за I квартал 2009 г. проверьте, правильно ли вы составляете перечень прямых расходов по налогу на прибыль. Это не только полезно для самопроверки и исправления ошибок в налоговом учете, но и подготовит вас к возможным вопросам проверяющих при камеральной проверке декларации - даже если, на ваш взгляд, вы сделали все правильно. Давайте рассмотрим скользкие моменты, которые могут вызвать разногласия между вами и налоговым инспектором.

ВНИМАНИЕ К РАСПРЕДЕЛЕНИЮ ПРЯМЫХ И КОСВЕННЫХ РАСХОДОВ

Как известно, и прямые, и косвенные расходы в конце концов будут уменьшать налоговую базу по прибыли. Вопрос лишь во времени. Косвенные расходы можно списать сразу. А для списания прямых расходов придется дождаться, когда будут проданы товары (выполнены работы или оказаны услуги), в стоимости которых они учтены. Именно разница во времени признания расходов и служит причиной споров бухгалтеров и проверяющих: какой расход можно отнести к прямым, а какой - к косвенным. Сейчас у организаций есть полная свобода в распределении расходов по группам "прямые - косвенные". Но проверяющие с этим не всегда согласны. Они нередко настаивают на экономической обоснованности распределения расходов, которая напрямую должна прослеживаться из особенностей производственного процесса. Чаще всего, конечно, споры возникают из-за того, что какой-либо расход для скорейшего его списания отнесен организацией к косвенным. В то время как работники налоговой службы считают, что он напрямую влияет на себестоимость выпускаемой продукции (выполняемых работ или оказываемых услуг) и его вполне можно было бы отнести к перечню прямых расходов по налогу на прибыль.

ОПРЕДЕЛЯЕМ УРОВЕНЬ БЕЗОПАСНОСТИ СВОЕГО ПЕРЕЧНЯ ПРЯМЫХ РАСХОДОВ ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ

Перечень прямых расходов организации должен быть закреплен в учетной политике для целей налогообложения прибыли. Им и нужно руководствоваться. Давайте посмотрим, какой перечень прямых расходов устраивает работников налоговой службы. Это, прежде всего, прямые расходы, которые прямо упомянуты в ст. 318 Налогового кодекса:

• затраты на сырье или материалы, используемые в производстве товаров, комплектующие изделия, полуфабрикаты;
• расходы на оплату труда, ЕСН и взносы в Пенсионный фонд;
• суммы амортизации основных средств, используемых при производстве.

Включать в этот перечень можно и другие расходы. Идеальный вариант, который устроит проверяющих, - к прямым расходам в налоговом учете отнести все виды расходов, которые организация в бухучете отражает на счетах 20 "Основное производство" и 25 "Общепроизводственные расходы". То есть все расходы, которые непосредственно участвуют в производственном процессе. Кстати, раньше именно такой подход советовал использовать при делении расходов на прямые и косвенные и Минфин России. В нем есть свои преимущества - налоговый учет можно вести не параллельно с бухучетом, а корректируя данные последнего. Однако полного совпадения сумм расходов, даже если они учитываются по одинаковым принципам, между двумя видами учета достичь не удастся. В налоговом учете для определенных видов расходов установлены особые правила - как по времени их признания, так и по расчету их сумм. К примеру, даже суммы такого простого расхода, как амортизация основных средств, могут различаться в налоговом и бухгалтерском учете - особенно если речь идет о старых объектах либо об объектах, по которым организация воспользовалась амортизационной премией. Обычно организации расширяют перечень прямых расходов за счет затрат:

• на услуги сторонних организаций, непосредственно связанные с производством продукции (расходы на переработку сырья на давальческой основе, на субподрядные работы и т.д.);
• на аренду и коммунальные платежи по производственным помещениям;
• на страхование производственного оборудования и помещений;
• на тару и упаковку готовой продукции и др.

А вот для того чтобы выкинуть какой-то расход из списка прямых, по мнению работников налоговой службы, нужны основания. Внимание! Нельзя все производственные расходы относить к косвенным. Прямые расходы обязательно должны быть. Вместе с тем в Налоговом кодексе вообще не указаны критерии, которыми нужно руководствоваться при выборе перечня прямых расходов. Перечень прямых расходов, приведенный в ст. 318 НК РФ , также дан лишь для примера. Поэтому организация на совершенно законных основаниях может ограничиться одним-двумя видами прямых расходов. Главное - чтобы прямые расходы вообще были как класс. Кстати, с такой точкой зрения согласен и Минфин России. Поэтому при возникновении спора с проверяющими из налоговой по вопросу слишком короткого перечня прямых расходов смело отстаивайте свою правоту - ваше право решать, какие расходы будут прямыми, а какие - косвенными. А если не хотите лишних споров с проверяющими, то подведите "научное обоснование" под перечень - прямые расходы по налогу на прибыль. Часто для этого достаточно, опираясь на отраслевую специфику своей деятельности, показать, насколько те или иные расходы участвуют в производственном процессе, а также отразить возможность (точнее - невозможность) достоверного распределения общих расходов между различными видами продукции. При отнесении расходов к прямым не надо забывать, что есть виды расходов, которые в налоговом учете в принципе нельзя отнести к прямым. Это, например, амортизационная премия - она должна учитываться как косвенный расход. Внереализационные расходы (например, проценты по займам и кредитам) также нельзя отнести к прямым расходам - это расходы совсем из другой оперы, они не попадают в категорию производственных, которые можно разделить на прямые и косвенные. Но здесь нужно добавить, что при расширении перечня прямых расходов (даже и необоснованном) претензий у проверяющих не будет - ведь таким образом вы "замедляете" списание своих расходов.

ПРЯМЫЕ РАСХОДЫ В ТОРГОВЛЕ: ЕСТЬ ЛИ ПРАВО ВЫБОРА

Расходы, связанные с продажей товаров, также делятся на прямые и косвенные. Но для торговли Налоговый кодекс установил свои правила и свой список прямых расходов. Так, к прямым расходам надо относить:

• стоимость товаров, реализованных в отчетном (налоговом) периоде;
• транспортные расходы по доставке товаров до склада фирмы (если такие расходы не включены в стоимость приобретения товаров).

Остальные расходы (кроме внереализационных) можно отнести к косвенным. Давайте посмотрим, возможно ли отнести транспортные расходы по доставке товара к косвенным расходам. Для этого нужно решить, действует ли в данном случае право на "самоопределение" с перечнем прямых расходов, закрепленное в ст. 318 НК РФ, или нет. С одной стороны, можно сказать, что общее правило должно распространяться и на торговую деятельность. А с другой стороны, для торговых расходов Налоговый кодекс учел специфику деятельности и установил особые правила. И это обстоятельство более значимое. Поэтому если вы не включите транспортные расходы на доставку товаров в состав прямых расходов (либо как самостоятельные затраты, либо как составную часть покупной стоимости товаров), то возможны претензии со стороны проверяющих. В то же время все иные транспортные расходы (например, связанные с доставкой товаров до покупателей) можно смело учитывать их в перечне косвенных расходов по налогу на прибыль. Торговым организациям безопаснее учитывать транспортные расходы, связанные с доставкой товаров от поставщика, в составе прямых расходов либо включать их в стоимость покупных товаров. Заметим, что у торговых организаций все же есть право выбора, куда относить прочие (нетранспортные) расходы, связанные с приобретением товаров. Их можно либо включить в покупную стоимость товаров (тогда они будут учитываться как прямые расходы), либо учитывать в качестве самостоятельного вида расходов (как косвенные расходы по налогу на прибыль).

ДЕЛИМ ПРЯМЫЕ РАСХОДЫ ПО УСЛУГАМ

Расходы, связанные с оказанием услуг, тоже распределяются на прямые и косвенные. Однако такое распределение весьма условно: все прямые расходы, так же как и косвенные, можно сразу списать на расходы текущего периода и учесть их при расчете налога на прибыль . Их не нужно распределять на остатки незавершенного производства (а по правилам налогового учета к НЗП относятся законченные, но не принятые заказчиком работы и услуги) и стоимость принятых заказчиком услуг. Так что, как видим, большого смысла в распределении "прямые - косвенные" при оказании услуг нет. Разве что оно может потребоваться для "идеального" заполнения декларации по налогу на прибыль, в которой для прямых и косвенных расходов предусмотрены разные строчки. Однако, даже если все производственные расходы будут показаны в декларации как косвенные, это не та ошибка, за которую организацию могут оштрафовать, - ведь она никак не повлияла на расчет налоговой базы. К тому же финансовое ведомство само разрешило организациям, оказывающим услуги, при заполнении декларации по налогу на прибыль вообще не делить расходы на прямые и косвенные. Итак, те, кто оказывает услуги, в налоговом учете могут не распределять прямые расходы на остатки НЗП (а точнее - на остатки не принятых заказчиками услуг). Тот, кто решил списывать все прямые расходы сразу, должен соблюдать основное условие - действительно оказывать услуги, которые считаются таковыми именно для целей налогообложения. Вполне возможно, что с точки зрения НК РФ это выполнение работ. Ведь для целей налогообложения услуга - это деятельность, результат которой не имеет материального выражения. Услуга оказывается и потребляется одновременно. Если же создается нечто материальное, то это уже не услуга, а работа. Например, большинство бытовых услуг (код 01 по ОКУН) относятся для целей налогообложения к работам, поскольку у их результата есть материальное выражение, например отремонтированная аппаратура или пошитая обувь. А вот услуги проката для целей налогообложения тоже классифицируются как услуги. Таким образом, списывать сразу все прямые расходы организации могут только по той деятельности, в результате которой не создается ничего материального. Приведем примеры таких услуг:

• транспортные услуги;
• услуги по хранению;
• экспедиторские услуги;
• образовательные услуги;
• сдача помещений или иного имущества в аренду;
• предоставление за плату объектов интеллектуальной собственности;
• услуги телефонной связи (кроме ремонта аппаратуры);
• услуги автостоянок;
• туристические услуги;
• услуги по организации праздников;
• устные информационные и консультационные услуги.

А вот деятельность по выполнению научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ не относится к услугам для целей налогообложения. Она относится к договору подряда на выполнение проектных и изыскательских работ. С налоговой точки зрения это работы - ведь у них есть материальный результат (проектная документация). И прямые расходы придется распределять на остатки незавершенных работ. Правда, в последнее время Минфин решил не чинить организациям дополнительных препятствий и в своих письмах признал услугами для целей налогообложения некоторые виды деятельности, которые с позиций Налогового кодекса относятся к работам. Например, к услугам финансовое ведомство отнесло аудиторские услуги только на том основании, что они именуются таковыми по гражданскому законодательству (к ним применяются правила гл. 39 "Возмездное оказание услуг" ГК РФ), а также ремонт различной аппаратуры. Но учтите, что наличие таких частных разъяснений может и не уберечь вас от претензий работников налоговой службы, если они сочтут, что у вашей деятельности все же есть материальный результат. Как видно, граница между работами и услугами может быть достаточно тонкой. И не исключено, что проверяющие из налоговой сочтут материальным результатом любую бумажку, которую вы, как исполнитель, передаете заказчику после оказания услуг. Поэтому при возникновении сомнений в классификации "работа или услуга" лучше отказаться от упрощенного порядка списания прямых расходов и распределять их на остатки не сданных заказчикам услуг - так же, как и при выполнении работ. Итак, несмотря на то что уже давно провозглашена свобода организаций в определении перечня прямых расходов, на практике до сих пор возникают споры по поводу правомерности деления расходов на прямые и косвенные. Не бойтесь спорить, если у вас и у проверяющих из налоговой будут различные точки зрения на обоснованность такого распределения. На вашей стороне и Налоговый кодекс, и Минфин. Единственное требование, которое надо выполнить, - это отнести хоть какие-то расходы к прямым. Только организации, оказывающие услуги, могут все свои расходы списывать как косвенные. Но для такого рискованного шага нужно быть на 100% уверенным, что ваша деятельность подпадает под "налоговое" понятие услуг. Впервые опубликовано в журнале "Главная книга" N 07, 2009 Елина Л.

Прямые расходы в налоговом учете могут трактоваться достаточно широко. Такую возможность налогоплательщику дает НК РФ. Рассмотрим, как этим можно воспользоваться для целей сближения бухгалтерского (БУ) и налогового (НУ) учета.

Прямые и косвенные расходы в налоговом учете

Вопросам разделения расходов на прямые и косвенные для целей НУ посвящена ст. 318 НК РФ, обязывающая при применении метода начисления делить расходы на производство и реализацию на эти 2 вида расходов.

Косвенные расходы разрешено в полном объеме относить на уменьшение налоговой базы по прибыли в периоде их возникновения, а прямые будут уменьшать эту базу по мере реализации той продукции (работ, услуг), к которой они относятся. Исключение здесь составляет деятельность по оказанию услуг, дающая возможность прямые расходы по услугам учитывать в том же порядке, что и косвенные. Таким образом, прямые расходы в НУ, в отличие от косвенных, будут формировать не только себестоимость продаж, но и налоговую стоимость незавершенного производства, а также непроданной готовой продукции.

Такое влияние на базу по прибыли обязывает со всей тщательностью подходить к вопросу обоснования разделения расходов на прямые и косвенные. Право такого деления ст. 318 НК РФ оставляет за налогоплательщиком, рекомендуя в составе учитывать:

• основные материалы, необходимые для производства;
• зарплату основного производственного персонала, задействованного в процессе производства;
• начисления на зарплату основного производственного персонала;
• амортизацию основных средств, занятых в производстве.

Все остальные расходы можно для целей НУ считать косвенными.

Принципы деления расходов в бухгалтерском учете

Перечень прямых расходов, приведенный в ст. 318 НК РФ, соответствует понятию аналогичных расходов для целей БУ. БУ определяет эти расходы как непосредственно связанные с процессом производства (План счетов бухучета, утвержденный приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н), отводя для них определенные счета бухучета (20, 23, 29). Прочие расходы, связанные с производством и реализацией, в БУ так же, как и в НУ, будут косвенными. Счета их учета (25, 26, 44) должны закрываться ежемесячно.

Однако в отличие от НУ не все косвенные расходы можно в периоде их возникновения сразу отнести на финрезультат. Обязанность это сделать есть только в части расходов на продажу (коммерческих), собранных на счете 44. Для счета 26, аккумулирующего расходы общехозяйственного характера, допустимы 2 способа закрытия, из которых 1 разрешает сразу всю сформировавшуюся на счете сумму отнести на финрезультат, т. е. учесть так же, как и в НУ.

А вот закрытие счета 25, на котором собираются расходы, связанные с производством (общепроизводственные), возможно только в одном варианте: путем распределения на себестоимость производимой продукции. Поэтому бухгалтерские значения себестоимости продаж, стоимости незавершенного производства и непроданной готовой продукции в обязательном порядке будут включать в себя прямые расходы на производство и косвенные расходы общепроизводственного характера. Себестоимость, состоящая из такого набора расходов, называется производственной.

Действия по сближению БУ и НУ

Итак, НУ дает возможность учесть в себестоимости реализации бо́льшую сумму расходов, чем в БУ. Каким будет выигрыш? Не очень значительным, поскольку:

• его создадут те суммы косвенных расходов, которые в БУ окажутся в составе незавершенного производства и непроданной готовой продукции, а доля их в сравнении с общим объемом себестоимости продаж, как правило, невелика;
• фактически он проявится только в первом налоговом периоде, а далее суммы косвенных расходов, учитываемых в себестоимости, в БУ и НУ будут примерно одинаковыми до того периода, в котором производство вообще прекратится.

Разницы в себестоимости придется очень убедительно обосновать, поскольку они отражаются на величине налога на прибыль. Налоговые органы, настаивая на таком обосновании (письмо ФНС РФ от 24.02.2011 № КЕ-4-3/2952@), приводят применительно к расходам формулировку «связанные с производством», отсылая, по существу, к тому определению, которое в БУ используют для обозначения производственной себестоимости.

То есть принятие в НУ в качестве прямых расходов тех, которые в БУ характеризуют производственную себестоимость, у налоговых органов возражений не вызовет. А в учете налогоплательщика такое действие позволит избежать налоговых разниц или как минимум даст возможность их уверенно контролировать. В то время как при разной оценке себестоимости для НУ и БУ проблем с учетом и контролем налоговых разниц появится много.

Таким образом, сближая оценку прямых расходов в БУ и НУ, можно достичь положительного результата в следующих моментах:

• свести к минимуму разницы между данными 2 учетов;
• избежать разногласий с налоговыми органами в оценке себестоимости продаж.

Для целей сближения данных НУ и БУ следует:

• в БУ в отношении списания расходов, собранных на счете 26, принять способ единовременного отнесения их на финрезультат;
• в НУ перечень прямых расходов определить в составе, равнозначном с бухгалтерской производственной себестоимостью, в т. ч. и по услугам.

Итоги

Состав прямых расходов в налоговом учете налогоплательщик вправе определить самостоятельно. Однако установление прямых расходов в минимально допустимом объеме приведет как к возражениям со стороны налоговых органов, так и к потере контроля за процессом формирования разниц между данными БУ и НУ. Чтобы избежать такого рода последствий, в НУ следует установить прямые расходы равнозначными с себестоимостью, определяемой в БУ как производственная.